PILIER 2 : Des nouvelles règles fiscales basées sur les normes de consolidation

En décembre 2021, l’OCDE a présenté sa législation modèle relative à la mise en œuvre des règles « Pilier 2 », instaurant un impôt mondial minimum de 15 %. Quelques jours après, la Commission européenne a proposé une Directive visant à permettre aux Etats membres de transposer dans leur législation nationale les règles de Pilier 2.

Adoptée le 16 décembre 2022, la Directive reprend les éléments de la législation modèle proposée par l’OCDE, avec quelques ajustements, voire élargissements parfois.

La transposition de ces nouvelles règles par les Etats membres devrait intervenir au plus tard le 31décembre 2023, pour une application attendue aux exercices fiscaux ouverts à compter du 31 décembre 2023.

En vertu des règles dites « GloBE », les groupes devront ainsi s’acquitter d’un impôt complémentaire s’il s’avère que leurs résultats subissent, dans une juridiction, une taxation effective inférieure à 15 %.

QUELS SONT LES GROUPES CONCERNES ?

Sont concernés, par les nouvelles règles, les groupes présentant dans leurs états financiers consolidés un chiffre d’affaires annuel égal ou supérieur à 750 millions d’euros, pendant au moins deux des quatre derniers exercices consécutifs précédents.

Les entités exclues du dispositif, de par leur statut, sont néanmoins prises en compte dans le chiffre d’affaires de référence.

Dès lors que le seuil est franchi, toutes les entités contrôlées constitutives de ce groupe (y inclus les entités non consolidées pour des raisons de matérialité ou de taille) seront soumises aux nouvelles règles.

La Directive européenne va même au-delà de la législation modèle de l’OCDE, en étendant l’application des règles GLoBE aux groupes purement domestiques, dont toutes les entités se situent dans le même état membre.

QUELLES SONT LES REGLES GLoBE ?

Les règles GLoBE comprennent la RIR (règle d’inclusion du revenu) et la RPII (règle relative aux profits insuffisamment imposés), qui est une règle secondaire permettant l’application des règles Pilier 2 aux groupes situés dans des pays n’ayant pas adopté la RIR.

La RIR prévoit une imposition complémentaire (« Top-up tax ») au niveau de l’entité mère ultime du groupe, sur le bénéfice insuffisamment imposé de ses filiales ou succursales. Si le pays d’implantation de la mère ultime n’a pas mis en œuvre la RIR, alors l’imposition complémentaire devra être prélevée par l’entité la plus proche dans la chaine de détention située dans un pays ayant mis en œuvre la RIR.

L’impôt complémentaire de l’entité mère ultime, ou de l’entité constitutive, devra être acquitté en fonction de la quote-part de bénéfices de cette entité.

La RPII est une règle secondaire qui permet d’appliquer les règles de Pilier 2 aux groupes dont la société mère ou les sociétés intermédiaires sont situées dans des juridictions n’ayant pas adopté la RIR. Dès lors, les entités constitutives du groupe comprenant des entités insuffisamment imposées seront redevables dans leur pays d’un impôt complémentaire.

L’imposition complémentaire, appelée aussi « top-up Tax », correspondra à la différence entre le taux minimum de 15% et le taux effectif d’imposition du pays d’implantation des filiales.

COMMENT EST CALCULE LE TAUX D’IMPOSITION EFFECTIF ?

Le taux effectif d’imposition par pays est calculé en divisant la somme des impôts couverts ajustés par la somme des résultats GLoBE des entités constitutives attribuées au pays.

Le résultat GloBE (bénéfice ou perte) est déterminé, pour chacune des entités, à partir du résultat net comptable après impôt, utilisé pour la préparation des états financiers consolidés de l’entité mère ultime, mais avant tout ajustement de consolidation éliminant les transactions intra-groupes. Le résultat GLoBE s’obtient en ajustant le résultat net comptable de certains éléments, tels que la charge d’impôt, les dividendes…

Quant aux impôts couverts ajustés, ils incluent l’impôt sur les bénéfices comptabilisés dans la filiale, ainsi que tout impôt assimilé à l’impôt sur les sociétés. Les impôts couverts seront également ajustés par la prise en compte des impôts différés sur les différences temporaires, valorisés à un taux maximal de 15%. Ils excluent, bien évidemment, les impôts prélevés au titre de la RIR et de la RPII.

A l’issue du calcul du taux effectif du pays, s’il est inférieur à 15%, le taux de l’impôt complémentaire sera égal à la différence entre 15 % et le TEI du pays.